Налогоплательщики и плательщики сборов. Ими признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и сборы. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения данных подразделений.

Из ранее приведенной формулировки принципа обязательности элементов налога следует, что налогоплательщик не является элементом налога. Это своего рода «предэлемент». Если тот или иной обязательный элемент налога необходимо охарактеризовать применительно к каждому новому циклу налогообложения, например, возник ли в текущем налоговом периоде объект налогообложения, каков в этом периоде размер налоговой базы, какие ставки нужно применять в данном периоде к базе, предэлемент «налогоплательщик» ¾ совсем другое дело. Физическое лицо автоматически становится плательщиком всех налогов, взимаемых с физических лиц, в момент рождения и теряет этот статус лишь со смертью. Организация остается плательщиком всех налогов с юридических лиц с момента регистрации до завершения процедуры ликвидации. Конкретный состав налогоплательщиков закреплен в части второй НК РФ применительно к отдельным налогам или сборам.

Если «проинвентаризировать», кто в соответствии с нормами части второй НК РФ признается плательщиками конкретных налогов, то получится следующий список:

· организации;

· индивидуальные предприниматели;

· лица, признаваемые налогоплательщиками налога (НДС и акцизов) в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации;

· физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации;

· физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации;

· лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями);

· адвокаты;

· члены крестьянского (фермерского) хозяйства;

· российские организации;

· иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства;

· иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации;

· лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства;

· иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

С точки зрения целей налогообложения понятие «организация» во многом отличается от понятия «организация» с гражданско-правовых позиций (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Определение понятия организации

Конструкция «юридическое лицо» является правовой условностью, ведь юридическое лицо как субъект правоотношений лишено собственной воли и реагирует на установление тех или иных налогов исключительно через восприятие физических лиц, возглавляющих органы управления юридического лица.

В соответствии с НК РФ организация является налогоплательщиком, а в предусмотренных случаях ¾ налоговым агентом, обязана вести бухгалтерский учет, в ее структуру входят все ее филиалы и представительства. Подчеркнем особо: для того чтобы организацию можно было признать налогоплательщиком, она обязательно должна быть юридическим лицом. Так, по закону общественные объединения, профсоюзные организации, финансово-промышленные группы, саморегулируемые организации инвесторов на рынке ценных бумаг не являются юридическими лицами, а потому не признаются и налогоплательщиками.

Организации-налогоплательщики бывают двух видов:

российские организации. Поскольку филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются юридическими лицами и не участвуют самостоятельно в имущественных отношениях, они не могут быть признаны налогоплательщиками, а потому не имеют обязанностей по уплате налогов и сборов. Такие подразделения могут лишь выполнять названные обязанности по месту своего нахождения за юридических лиц, подразделениями которых являются;

иностранные организации, которые в свою очередь подразделяются:

· на иностранные организации, которые считаются юридическими лицами в государствах, по законодательству которых они учреждены, а также их филиалы и представительства в Российской Федерации,

· международные организации, их филиалы и представительства на территории Российской Федерации.

Обособленные подразделения иностранных организаций (в отличие от подразделений российских организаций) в Российской Федерации обладают статусом самостоятельных налогоплательщиков.

Понятия обособленного подразделения в гражданском и налоговом праве не совпадают (табл. 3.3).

Для исполнения обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, утверждение положения о филиале (представительстве), отражение его создания в учредительных документах не имеют значения. Необходимо лишь наличие признаков, указанных в определении обособленного подразделения.

Таблица 3.3

Понятие обособленного подразделения в НК РФ применяется только в отношении организации. Обособленные рабочие места, созданные индивидуальными предпринимателями, не могут быть признаны обособленными подразделениями для целей налогообложения.

Под территориальной обособленностью понимается не любое расположение структурного подразделения по другому адресу (вне места расположения организации). По месту нахождения обособленного подразделения должны быть созданы рабочие места. Под рабочим местом понимается любое место, где работник должен находиться или куда он должен направляться для выполнения своей работы и которое находится под контролем работодателя. Одно рабочее место не создает обособленного подразделения, необходимо наличие как минимум двух рабочих мест. Не может считаться рабочим также место деятельности по гражданско-правовому договору. Рабочие места должны быть оборудованы, т. е. подготовлены к ведению деятельности, для осуществления которой они создаются. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более месяца.

Обособленное подразделение подлежит постановке на учет по месту его создания в налоговом органе в течение месяца.

Налогоплательщиками являются и физические лица, которые подразделяются:

· на граждан Российской Федерации;

· иностранных граждан;

· лица без гражданства.

Физическое лицо получает статус налогоплательщика в зависимости от того, признается ли оно налоговым резидентом Российской Федерации, т. е. находилось ли оно на территории России не менее 183 дней в календарном году.

Особой категорией налогоплательщиков являются индивидуальные предприниматели, к которым относятся в том числе частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, которые зарегистрированы в установленном порядке и ведут свою деятельность без образования юридического лица. Частные охранники и частные детективы с 1 января 2004 г. в соответствии с НК РФ индивидуальными предпринимателями не признаются.