Носитель налога. Лицо, за счет чистого дохода которого в конечном счете уплачивается в бюджет сумма налога, считается носителем налога. Носителем прямого налога является налогоплательщик, носителем косвенного налога ¾ иное лицо, а плательщик выступает в роли посредника между бюджетом и носителем налога.

Прямые налоги (налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, налог на доходы физических лиц и др.) налогоплательщики уплачивают из своего чистого дохода. Здесь они одновременно являются и носителями налога.

Понятие «носитель налога» используется, как правило, когда механизм обложения налогом построен таким образом, что предусмотрена возможность переложения бремени налога с субъекта обложения (налогоплательщика), т. е. лица, технически уплачивающего налог в бюджет, на другое лицо, у которого фактически отчуждается часть его чистого дохода. Такова конструкция косвенных налогов (в параграфе 5.2 настоящего учебного пособия приведена схема переложения НДС).

Аналогичный механизм переложения характерен и для другого косвенного налога ¾ акцизов (надбавка к оптовой цене подакцизного товара). Субъектами акциза признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие и реализующие подакцизные товары. Указанные лица обязаны исчислить акциз и перечислить его в бюджет. Акциз входит в цену товара, но не выделяется в ней. Покупатель товара, оплачивая товар, одновременно уплачивает и акциз. Покупатель ¾ физическое лицо не продает товар далее, а использует его для личного потребления, т. е. не может возместить себе уплаченную при покупке сумму акциза, не перелагает этот налог на другое лицо. Такой конечный потребитель и является носителем акциза.

В соответствии с законом плательщик уплачивает налоги за счет собственных средств. Однако уплатив из собственных средств косвенный налог за купленные налогооблагаемые товары, налогоплательщик при перепродаже этих товаров получает в составе цены такой же налог, но, как правило, в большем размере. Таким образом, налогоплательщик покрывает ранее возникший расход по уплаченному при покупке налогу, а сумму превышения обязан перечислить в бюджет. Указанной возможностью обладают все организации и предприниматели, составляющие технологическую цепочку производства и обращения налогооблагаемых товаров. Нет подобной возможности лишь у конечного потребителя ¾ физического лица, которое на этом основании признается носителем бремени так сконструированного налога.

Налоговые органы. Это единая централизованная система контроля за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов, а также иных обязательных платежей.

В систему налоговых органов входят Федеральная налоговая служба и ее территориальные органы. Вышестоящий налоговый орган наделен правом отменять решения нижестоящих налоговых органов, если эти решения не соответствуют законодательству.

Отдельными федеральными законами и принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами налоговые органы наделены полномочиями, не относящимися к налоговому контролю. Так, ФНС России переданы функции по представлению интересов Российской Федерации перед кредиторами в процедурах банкротства.

Органы исполнительной власти могут издавать подзаконные нормативные правовые акты, которые обязательны для налогоплательщиков при условии, что:

· эти акты изданы в предусмотренных налоговым законодательством случаях;

· указанными актами не изменяется и не дополняется налоговое законодательство.

Функции по изданию нормативных правовых актов по вопросам налогообложения закреплены за Министерством финансов Российской Федерации. Это министерство обладает полномочиями по изданию приказов об утверждении различных форм отчетности и инструкций по их заполнению. Так, Минфин России определяет форму и порядок представления в налоговые органы реестров счетов-фактур; форму ведения налоговыми агентами учета доходов, полученных от них физическими лицами; форму книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему обложения.

Формы и методы налогового контроля утверждаются приказами Минфина России. Речь, в частности, идет об установлении особенностей постановки на учет налогоплательщиков, в том числе крупнейших, иностранных организаций; об определении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения ИНН; об установлении порядка хранения алкогольной продукции, находящейся под действием режима налогового склада; порядка функционирования постоянно действующих налоговых постов.

Функции по нормативно-правовому регулированию распределены между Минфином России и ФНС России таким образом, что отдельные документы, связанные с налоговым контролем, утверждает ФНС России, например, форму налогового уведомления и требования об уплате налога; форму свидетельства и уведомлений о постановке на учет; форму решения о проведении выездной налоговой проверки; форму и требования к составлению акта проверки.

Налоговые органы информируют налогоплательщиков, т. е. доводят до их сведения или воспроизводят информацию, содержащуюся в актах налогового законодательства и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актах.

Налогоплательщики вправе получать от налоговых органов информацию (в том числе письменно), касающуюся:

· действующих налогов и сборов;

· законодательства о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;

· порядка исчисления и уплаты налогов и сборов;

· прав и обязанностей налогоплательщиков, полномочий налоговых органов и их должностных лиц;

· порядка заполнения форм документов, представляемых в налоговые органы.

Разъяснения по вопросам применения налогового законодательства налогоплательщики вправе получать от Минфина России и региональных финансовых органов. Причем Минфин России дает разъяснения по применению федерального законодательства, а финансовые органы субъектов Российской Федерации отвечают на вопросы, связанные с применением регионального законодательства. Обязанность письменно разъяснять порядок применения нормативных правовых актов о местных налогах и сборах возлагается на финансовые органы местного самоуправления.

Налоговые органы должны учитывать разъяснения финансовых органов, адресованные налогоплательщикам. Обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, признается выполнение этим лицом письменных разъяснений, данных финансовым или иным уполномоченным органом либо его должностным лицом. Плательщики, которые следуют письменным разъяснениям, полученным от налоговой инспекции, и нарушают при этом налоговое законодательство, также освобождаются от ответственности, если разъяснение было дано налоговым органом.

Разъяснение может содержаться как в документе нормативного характера, в том числе в актах индивидуально-правового характера, так и в письмах, направленных налогоплательщику.

Налогоплательщик вправе не согласиться с полученным разъяснением и отстаивать свою позицию. В связи с этим все разъяснения по спорным вопросам законодательства, предоставляемые налогоплательщикам налоговыми органами, должны быть в предварительном порядке согласованы ФНС России с Минфином России. Поручения Минфина России обязательны для исполнения органами Федеральной налоговой службы. Министерство вправе отменить противоречащее законодательству решение ФНС России.

Органы внутренних дел. Систему органов внутренних дел образует Министерство внутренних дел Российской Федерации и его территориальные подразделения. Функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений осуществляет специальная служба в составе МВД России ¾ Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям (ФСЭНП России). Эта Служба подчинена непосредственно министру, а функции по координации ее деятельности осуществляет первый заместитель министра ¾ начальник Службы криминальной милиции.

В функции ФСЭНП России входят:

· организация выявления, предупреждения, пресечения и раскрытия преступлений в сфере экономики, по которым производство предварительного следствия обязательно, налоговых преступлений, а также преступлений против интересов государственной власти, совершаемых в федеральных органах власти;

· организация и проведение профилактических и оперативно-розыскных мероприятий по защите всех форм собственности от преступных посягательств в целях обеспечения благоприятных условий для развития предпринимательства и инвестиционной деятельности.

Разграничение функций между налоговыми органами и органами внутренних дел обусловлено степенью общественной опасности деликтов в сфере налогообложения: налоговые преступления расследуются ФСЭНП России, административные налоговые правонарушения рассматриваются налоговыми органами.

Органы внутренних дел оказывают помощь налоговым органам при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие законных мер по привлечению к ответственности лиц, злостно препятствующих выполнению налоговыми органами своих функций. Правоохранительные органы не вправе подменять налоговые органы.

Органы внутренних дел по запросу налоговых органов участвуют в проводимых выездных налоговых проверках. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в 10-дневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения. Иными словами, органы внутренних дел ограничивают свою деятельность лишь участием в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

По закону органы внутренних дел не являются участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Разделение полномочий между налоговыми органами и органами внутренних дел представляется оптимальным как с позиции защиты интересов налогоплательщиков от необоснованного вмешательства органов государства в финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков, так и с позиции интересов государственной казны, совершенствования государственного управления в налоговой сфере, борьбы с налоговыми преступлениями и правонарушениями.

Для выполнения функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений органы внутренних дел имеют доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну.

Органы внутренних дел несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников этих органов при исполнении ими служебных обязанностей.

Работники органов внутренних дел за неправомерные действия или бездействие в сфере налогообложения могут нести дисциплинарную, административную или уголовную ответственность.