Налогоплательщики, объект налогообложения и порядок определения налоговой базы

Введение в России НДС обеспечивает равный подход к вовлечению в процесс формирования бюджета всех хозяйствующих субъектов независимо от организационно-правовой формы и формы собственности.

Плательщиками НДС являются:

· организации;

· индивидуальные предприниматели;

· лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе. Иностранные организации имеют право встать на учет по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации.

Иностранные организации, имеющие в Российской Федерации несколько подразделений, самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять декларации и уплачивать НДС в целом по операциям всех находящихся в Российской Федерации подразделений. О своем выборе иностранные организации уведомляют налоговые органы по месту нахождения своих подразделений.

Организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС, если сумма их выручки от реализации товаров без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн руб. за три предшествующих последовательных календарных месяца. Однако такое освобождение не получают организации и предприниматели, реализующие подакцизные товары в течение названного периода. Освобождение не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить в налоговый орган письменное уведомление установленной Минфином России формы и документы, подтверждающие право на освобождение:

· выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации);

· выписку из книги продаж;

· выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

· копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Освобождение дается на срок, равный 12 последовательным календарным месяцам. Затем оно может быть продлено. Однако если в течение периода, в котором организации и предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 млн руб. либо если налогоплательщик реализовывал подакцизные товары, то налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо реализовывались подакцизные товары, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение. Сумма НДС за этот месяц подлежит восстановлению и уплате в бюджет. Суммы НДС также подлежат восстановлению, если налогоплательщик не представил необходимые документы (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения) и если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает указанные ограничения.

Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету до использования им права на освобождение, по приобретенным, но не использованным товарам, после отправки уведомления подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления путем уменьшения налоговых вычетов. Суммы налога, уплаченные по товарам, приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении налогооблагаемых операций, принимаются к вычету.

При освобождении налогоплательщика от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные и первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. На указанных документах делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». В связи с этим покупатель не имеет возможности возместить какие-либо суммы и вынужден уплачивать в бюджет всю сумму налога, предъявленную им очередному покупателю. В результате освобождение предоставляется не за счет государства, а за счет покупателей.

Объектом налогообложения по НДС являются такие операции, как:

· реализация товаров на территории Российской Федерации, в том числе предметов залога, и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказанные услуги на безвозмездной основе также признается реализацией;

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Одновременно НК РФ определен перечень операций, которые не признаются реализацией:

· операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики). Это относится как к случаям использования рублей и валюты с целью расчетов, так и к случаям покупки и продажи валюты через обменные пункты, в ходе осуществления внешнеторговой деятельности и проведения иных валютных операций;

· передача основных средств, нематериальных активов и иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации. В зависимости от вида реорганизации правопреемство в отношении конкретных видов имущества определяется в соответствии с передаточным актом или разделительным балансом;

· передача основных средств, нематериальных активов и иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

· передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов). В данном случае речь идет о передаче имущества с целью осуществления получателем имущества предпринимательской и иной деятельности, в результате чего лицо, передавшее имущество, будет получать доход или будет достигнут иной социальный эффект либо с целью создания получателем имущества объекта инвестиций, передаваемого в собственность инвестора. Иными словами, описанная ситуация не распространяется на приобретение вкладов или акций на вторичном рынке, а также основных средств, т. е. на случаи, когда приобретены объекты, соответствующие целям инвестиций, но не посредством инвестиций. Приведенный перечень не является исчерпывающим, в частности, в него может быть включена передача имущества в оплату размещаемых облигаций;

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Такое положение распространяется только на хозяйственные общества и товарищества; в случае выплаты вкладов, переданных другим организациям, например кооперативам, данная норма не применяется. Не признается реализацией передача имущества не только лицу, внесшему вклад, но и его правопреемнику либо наследнику, при этом не имеет значения, возвращается то же имущество, которое было первоначально передано, или иное. Кредиторы участника общества или товарищества не являются его правопреемниками, поэтому при решении вопроса, имеет ли место реализация товара при обращении взыскания на долю участника и получении кредитором имущества в счет выделенной доли, необходимо определить, передается имущество в собственность кредитора (подобная ситуация может иметь место в ООО) или выделяется имущество участника с передачей имущества в его собственность и последующее обращение взыскания на имущество (подобная ситуация имеет место в товариществах). Обратим внимание на оговорку, что не признается реализацией передача имущества в пределах первоначального вклада (речь идет о денежной оценке вклада). Когда возвращается имущество в том же количестве, которое было передано в качестве вклада, но рыночная стоимость которого превышает стоимость вклада, имущество в части суммы превышения будет считаться реализованным;

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, либо раздела такого имущества. Как и в предыдущей ситуации, факт реализации отсутствует вне зависимости от того, кому передается имущество ¾ участнику или его правопреемнику, передается внесенное ранее имущество либо иное. Как и в случае с хозяйственными товариществами, выделение доли участника по требованию кредиторов будет означать передачу имущества в собственность участника (т. е. не будет являться реализацией в рамках простого товарищества) и последующую продажу или передачу в собственность кредиторов самим участником;

· передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда в порядке проведения приватизации;

· изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозных животных, находки, клада в соответствии с нормами ГК РФ (нормы об обращении в собственность бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозных животных, а также о находках, кладах не имеют большого практического значения, поскольку в подобных ситуациях обычно отсутствует собственник, следовательно, нет и факта реализации);

· передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению этих органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

· передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

· выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

· передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным муниципальным унитарным предприятиям;

· операции по реализации земельных участков (долей в них);

· передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).

В облагаемые НДС обороты по подакцизным товарам включаются суммы акцизов.

В облагаемые НДС обороты товаров из давальческого сырья и материалов включается стоимость их обработки.

Для строительных, строительно-монтажных и ремонтных организаций налогооблагаемым оборотом считается стоимость реализованной строительной продукции, определенная в договорных ценах с учетом их изменений в процессе выполнения работ, вызванных повышением (понижением) цен на строительные материалы, тарифов на транспортные и другие виды услуг. В целях налогообложения не проводится различие между хозяйственным и подрядным способами ведения строительно-монтажных работ: строительно-монтажные работы, выполняемые хозяйственным способом, приравниваются к работам, выполненным на сторону, и облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Для целей налогообложения товаром считаются предметы, изделия, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ.

При реализации работ НДС облагаются объемы выполненных строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и прочих работ.

К облагаемым НДС относятся услуги:

· пассажирского и грузового транспорта, по транспортировке газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, по перевозке, разгрузке, перегрузке товаров и их хранению;

· по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости (кроме земли), в том числе по лизингу;

· посреднические;

· организаций связи, бытового обслуживания населения, ЖКХ;

· организаций и учреждений физической культуры и спорта;

· по выполнению заказов организациями торговли;

· по размещению рекламы;

· инновационные, по обработке данных и информационному обслуживанию;

· другие платные услуги.

НДС облагаются лишь обороты по реализации на территории России. Поэтому для целей налогообложения важно определить место возникновения оборота по реализации.