Сборщики налогов и сборов. Государственные органы, органы местного самоуправления, другие уполномоченные органы и должностные лица, которые в предусмотренных НК РФ случаях могут принимать от налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц средства в уплату налогов и сборов, называются сборщиками налогов и сборов. Сборщиками, в частности, могут выступать филиалы Сбербанка России, организации связи, сельсоветы. К сборщикам налогов также относятся нотариусы, органы Федеральной пограничной службы, органы записи актов гражданского состояния, домоуправления и др. В НК РФ закреплена обязанность банка исполнить поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в бюджеты (внебюджетные фонды). Эта обязанность, по сути, является приемом сумм налогов у плательщика сборщиком.

В отличие от налоговых агентов, удерживающих налог у налогоплательщика независимо от его волеизъявления, сборщик принимает у обязанных лиц производимый ими по собственному волеизъявлению платеж. Помимо приема сумм налогов и сборов сборщики перечисляют эти суммы в бюджет.

Если отношения налоговых агентов и плательщиков регулируются нормами гражданского и трудового законодательства, то отношения между сборщиками налогов и сборов и налогоплательщиками базируются на нормах налогового и административного права. Агентские функции сборщиков налогов заключаются в том, что сборщики принимают от плательщиков суммы налогов и сборов и перечисляют эти суммы в соответствующие бюджеты или внебюджетные фонды.

Представители налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов. Если не установлено иное, налогоплательщик самостоятельно уплачивает налог. Налогоплательщики и налоговые агенты не вправе поручить перечисление налогов в бюджет третьим лицам. Зачастую организации перепоручают уплату налогов своим должникам, которые тем самым рассчитываются за приобретенные товары (работы, услуги). Налоговые же органы такие платежи не засчитывают, ссылаясь на ст. 45 НК РФ. Для того чтобы перечислить налог, налогоплательщику нужно самостоятельно подписать платежные документы, а затем перевести деньги со своего счета или внести наличными из своей кассы. Перепоручить это нельзя даже законным или уполномоченным представителям. Все сказанное в равной мере относится и к налоговым агентам. Налоги, удержанные из доходов налогоплательщиков, агент обязан направить в бюджет со своего счета или из своей кассы.

Уплата налога третьими лицами возможна только в случаях, установленных НК РФ. К таким случаям относятся:

· удержание и перечисление в бюджет налога агентами (ст. 24);

· уплата налога учредителями (участниками) в случае недостаточности средств у ликвидируемой организации (п. 2 ст. 49);

· уплата налога правопреемником в случае реорганизации юридического лица (п. 2 ст. 50);

· уплата налога за счет стоимости заложенного имущества третьего лица (п. 3 ст. 73);

· уплата налога поручителем (ст. 74);

· уплата налога законным или уполномоченным представителем плательщика (гл. 4).

Исполнение налоговой обязанности третьим лицом по соглашению с плательщиком в иных случаях неправомерно.

Налогоплательщику предоставлено право участвовать в налоговых отношениях через законного или уполномоченного представителя.

Для юридических лиц законными представителями признаются лица, уполномоченные представлять организацию на основании закона или ее учредительных документов. Перечень лиц, уполномоченных представлять организацию на основании закона или учредительных документов без доверенности, определяется гражданским законодательством:

· единоличные исполнительные органы юридических лиц;

· руководитель другой коммерческой организации или предприниматель, которому по решению общего собрания акционеров (участников) переданы по договору полномочия исполнительного органа хозяйственного общества.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с ее участием в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) этой организации. Субъектом налогового правоотношения является сам налогоплательщик, независимо от того, участвует он в этом правоотношении лично либо через законного или уполномоченного представителя. Поэтому при совершении представителем юридического лица правонарушения ответственность будет нести юридическое лицо, а не представитель. Последствия ненадлежащего исполнения представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для этого лица правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.

Уполномоченные представители. Налогоплательщики (налоговые агенты) вправе предоставить полномочия на участие в налоговых правоотношениях любому лицу (и юридическому, и физическому). Такая передача обязательно должна оформляться доверенностью, в которой может быть указано как общее поручение ¾ осуществление предусмотренных налоговым законодательством прав и обязанностей налогоплательщика, так и конкретный перечень действий в интересах плательщика, например, получение требования об уплате налога, участие в налоговых проверках, обжалование актов налоговых проверок.

Поскольку специальных требований к лицам, которых выбирают в качестве уполномоченных представителей, нет, ими могут быть:

· любые физические лица, обладающие дееспособностью;

· предприниматели;

· юридические лица любой организационно-правовой формы.

Вместе с тем в законе перечислены лица, которые не вправе представлять интересы налогоплательщика:

· должностные лица налоговых органов;

· должностные лица таможенных органов;

· должностные лица органов государственных внебюджетных фондов;

· судьи, следователи и прокуроры.

Представитель организации осуществляет полномочия только на основании доверенности, оформленной в порядке, установленном гражданским законодательством.

Уполномоченный представитель физического лица реализует полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности. Как правило, срок действия доверенности составляет три года. Если срок не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, недействительна.

Лицо, выдавшее доверенность, может в любое время ее отменить или передоверить, а лицо, которому выдана доверенность, вправе от нее отказаться. Доверитель, выдавший доверенность и впоследствии отменивший ее, обязан известить об отмене представителя и известных ему третьих лиц, для представительства перед которыми была дана доверенность.

Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете.

Личное участие налогоплательщика в налоговых отношениях не лишает его права иметь представителя. Распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета клиента банка может давать и третье лицо, полномочия которого должны быть удостоверены клиентом.

НК РФ не предусмотрена возможность уплаты налога за налогоплательщика за счет собственных средств представителя. Это означает, что представитель вправе исполнить обязанность налогоплательщика по уплате налога только в части предъявления представителем соответствующего поручения в банк. Платежное поручение на уплату налога должно быть предъявлено в банк, в котором открыт счет налогоплательщика и с которого будет перечислена сумма налога.

Частным случаем представительства является доверительное управление. Договор доверительного управления имуществом заключается между налогоплательщиком и уполномоченным представителем. Например, доверительный управляющий может представлять в налоговый орган декларации налогоплательщика ¾ учредителя управления.

Отношения между налогоплательщиком и его уполномоченным представителем регулируются гражданским законодательством. По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление имуществом в интересах учредителя или указанного им лица (выгодоприобретателя). Передача имущества в управление не влечет перехода права собственности на это имущество к управляющему.

Доверительным управляющим может быть предприниматель или организация (за исключением унитарного предприятия). Управляющий действует в предусмотренных законодательством и договором пределах правомочий собственника в отношении имущества, переданного в управление. Имущество, переданное в управление, обособляется от другого имущества учредителя, а также от имущества управляющего.

Договор доверительного управления не является достаточным правовым основанием для представления управляющим интересов учредителя в сфере налогообложения. Если учредитель и управляющий достигли договоренности в отношении представительства в сфере налогообложения, соответствующие полномочия управляющего должны быть оформлены доверенностью.

Однако в любом случае уплачивать налог налогоплательщик должен самостоятельно, если иное не установлено налоговым законодательством. В частности, если физическое лицо как учредитель управления передало в управление специализированной организации как доверительному управляющему ценные бумаги, то управляющий будет являться налоговым агентом по отношению к учредителю (физическому лицу) и должен будет исчислить и удержать налог с полученного дохода в его пользу.

Исполнение обязанности налогоплательщика по уплате налогов может обеспечиваться поручительством третьего лица в случае принятия решения уполномоченным органом об изменении налогоплательщику сроков исполнения обязанностей по уплате налогов.

В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней. Поручителем вправе выступать как юридическое, так и физическое лицо. Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством договором между налоговым органом и поручителем.

При неисполнении налогоплательщиком налоговой обязанности поручитель и плательщик несут солидарную ответственность: кредитор (налоговый орган) вправе требовать исполнения как от всех должников (плательщика и поручителя) совместно, так и от любого из них в отдельности полностью или частично.

Принудительное взыскание налога и причитающихся пеней с поручителя производится налоговым органом в судебном порядке.

Следовательно, исполнение поручителем обязанности налогоплательщика по уплате налогов возможно при наличии следующих условий:

· имеется решение уполномоченного органа об изменении срока уплаты налога плательщику;

· заключен договор поручительства между налоговым органом и поручителем;

· плательщик не исполнил в срок обязанность по уплате причитающейся суммы налога и пеней.

Кредитные организации. Коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации, принимают активное участие в налоговом администрировании, представляют интерес государства и муниципальных образований в полном и своевременном поступлении налогов и сборов в бюджеты и государственные внебюджетные фонды. Приказом МНС России от 4 марта 2004 г. № БГ-3-24/179 утверждены формы документов, содержащих информацию об открытии (закрытии) банковского счета, изменении номера счета юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Банки исполняют решения о бесспорном взыскании сумм налогов и пеней со счетов налогоплательщиков и решения о приостановлении операций по счетам. Государство использует банки и в целях налогового контроля. Банки открывают счета организациям и предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Банки обязаны сообщить об открытии или закрытии счета организации (предпринимателя) в налоговый орган по месту ее учета в пятидневный срок со дня открытия или закрытия счета. В обязанности банков входит также выдача налоговым органам справок по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица в течение пяти дней с момента получения запроса. Таким образом, банки осуществляют агентские функции и реализуют чужой интерес посредством исполнения поручений налогоплательщика на списание с его расчетного счета сумм налога, а также исполнения решений государственных органов. То есть банки можно отнести и к группе лиц, содействующих уплате и поступлению налогов и сборов в бюджет, и к группе лиц, содействующих налоговому администрированию.